<p style="text-align: justify;"><strong>Corte di Cassazione, Sez. Unite Civili, sentenza 20 novembre 2020 n. 26494</strong></p> <p style="text-align: justify;"><strong><em>PRINCIPIO DI DIRITTO</em></strong></p> <p style="text-align: justify;"><strong><em>L’indennità di reinserimento (o contributo di solidarietà) erogato ai Senatori al momento della cessazione dalla carica parlamentare previsto dal Regolamento del Fondo di solidarietà fra gli onorevoli senatori, ovvero corrisposto ai beneficiari designati o agli eredi legittimi in caso di decesso del parlamentare nel corso della legislatura, e gravante sul "Fondo di solidarietà fra gli onorevoli senatori" ha natura di retribuzione differita, è manifestazione di capacità contributiva e va sottoposto a tassazione al momento della sua erogazione secondo la disciplina prevista in tema di tassazione separata previsto dall’art. 17 TUIR.</em></strong></p> <p style="text-align: justify;"><strong><em>TESTO RILEVANTE DELLA DECISIONE</em></strong></p> <p style="text-align: justify;"><em>Brevi cenni sul trattamento economico dei Senatori.</em></p> <ol style="text-align: justify;" start="3"> <li><em> La soluzione della questione prospettata richiede preliminarmente l’esame del complessivo trattamento economico riconosciuto ai Senatori.</em></li> </ol> <p style="text-align: justify;"><em>3.1. Occorre muovere dall’art. 69 Cost., ove si stabilisce che "I membri del Parlamento ricevono un’indennità stabilita dalla legge".</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>3.2. In attuazione di tale disposizione, la L. 31 ottobre 1965, n. 1261 disciplina tale indennità, la quale costituisce la componente principale dello status economico del parlamentare, alla quale si affiancano altre componenti aventi natura di rimborsi spese.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>3.3. la citata L. n. 1261 del 1965, art. 1 attribuisce agli Uffici di Presidenza delle Camere il compito di determinare l’ammontare della indennità mensile in misura tale che non superi il dodicesimo del trattamento complessivo massimo annuo lordo dei magistrati con funzioni di presidente di Sezione della Corte di cassazione ed equiparate. Gli Uffici di Presidenza delle Camere hanno, pertanto, individuato il parametro stipendiale inferiore al trattamento complessivo massimo sopra indicato (l’indennità risulta esser stata parametrata al sedicesimo scatto dell’ottava classe stipendiale dei magistrati di riferimento) pure progressivamente ridotto per effetto di successivi interventi normativi.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>3.4. Discussa è la natura giuridica dell’indennità parlamentare in oggetto e la sua equiparabilità alla nozione di stipendio, specie in relazione alla specificità della carica ricoperta dal parlamentare. Ma la questione, pure affrontata da questa Corte (cfr. Cass. Sez. 3, n. 13445 del 2004; Cass., S.U., 8 luglio 2019, n. 18266) e della Corte costituzionale- Corte Cost. n. 379 del 1996; Corte Cost. n. 289 del 1994; Corte Cost. n. 454 del 1997; Corte Cost. n. 52 del 1997- non va qui ulteriormente approfondita, non assumendo i tratti della rilevanza, ai fini della decisione del presente contenzioso, nel quale si discute del trattamento fiscale al quale è soggetto l’assegno di solidarietà erogato alla cessazione del mandato parlamentare.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>I trattamenti riconosciuti ai Senatori alla cessazione del mandato.</em></p> <ol style="text-align: justify;" start="4"> <li><em> Al termine del mandato spetta al Senatore il trattamento pensionistico. Dal 1 gennaio 2012 è stato introdotto il nuovo trattamento previdenziale dei parlamentari, basato sul sistema di calcolo contributivo già adottato per il personale dipendente della Pubblica Amministrazione. Dal punto di vista terminologico, il nuovo regolamento parlamentare ha utilizzato il vocabolo "pensione" preferendolo a quello di "vitalizio" che invece compariva nella disciplina normativa precedente. Secondo le disposizioni in atto vigenti il diritto al trattamento pensionistico si matura al conseguimento di un duplice requisito, anagrafico e contributivo: l’ex parlamentare ha infatti diritto a ricevere la pensione a condizione di avere svolto il mandato parlamentare per almeno cinque anni e di aver compiuto 65 anni di età. Per ogni anno di mandato oltre il quinto, il requisito anagrafico è diminuito di un anno sino al minimo inderogabile di sessant’anni.</em></li> </ol> <p style="text-align: justify;"><em>4.1. Vi è, poi, ed è quello che qui più direttamente rileva, l’assegno di fine mandato disciplinato dal Regolamento del Fondo di solidarietà fra gli onorevoli senatori approvato dal Consiglio di Presidenza del 23 ottobre 1975.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>4.2. Tale regolamento, sostitutivo del precedente approvato dal Consiglio di Presidenza del Senato del 17 aprile 1969, istituisce un "Fondo di solidarietà" che ha carattere permanente ed al quale è devoluta una quota del contributo di previdenza previsto dal "Regolamento per la Previdenza e assistenza degli onorevoli senatori e loro familiari" (art. 1).</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>4.3. Oltre a prevedere per i Senatori che non siano stati rieletti un’indennità di reinserimento (artt. 2-7), predeterminata negli importi massimi, e versata con decreto del Presidente del Senato all’inizio di ogni legislatura, tale Fondo disciplina, in caso di decesso del senatore, il contributo di solidarietà (art. 8), che, pur liquidato nella stessa misura dell’indennità di reinserimento, è corrisposto nel corso della legislatura a favore dei beneficiari designati e, in mancanza, al coniuge o, in sua assenza, agli eredi legittimi.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>4.4. L’art. 9 rimette al Consiglio di Presidenza la determinazione della quota mensile del contributo di previdenza da devolvere al Fondo ed al quale i senatori Questori, che lo amministrano congiuntamente, presentano annualmente un rendiconto della gestione (art. 11). Sempre l’art. 11 prevede che in caso di disponibilità insufficienti del fondo per la liquidazione dell’indennità/contributo si provvede con anticipazione a carico del bilancio del Senato nella misura strettamente necessaria, aggiungendosi che tale anticipazione sarà restituita dal Fondo mediante storno dei proventi delle contribuzioni mensili dei senatori. L’art. 12 aggiunge che il Fondo di solidarietà può assumere altri compiti e funzioni, oltre quelli previsti dai precedenti articoli, "aventi finalità previdenziali, mutualistiche e assistenziali".</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>4.5. Quanto all’importo del contributo ed alle modalità con le quali esso viene determinato è utile rinviare a quanto indicato dalla nota del Direttore del servizio per le competenze dei parlamentari del 22 settembre 2011 inoltrata alla Commissione tributaria centrale e già richiamata. Con essa si è chiarito che l’ammontare dell’indennità è determinata nella misura dell’80% dell’importo mensile lordo dell’indennità parlamentare, moltiplicato per ogni anno di mandato. Il Fondo di solidarietà su cui grava tale assegno è alimentato dal versamento di un contributo mensile pari al 6,70% dell’indennità lorda, ed è interamente a carico dei Parlamentari.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>Il Senato ha, altresì, precisato che l’indennità parlamentare è interamente assoggettata ad imposta sui redditi, ai sensi dell’art. 50 TUIR e che la quota trattenuta mensilmente a titolo di contribuzione in favore del Fondo di solidarietà è considerata onere deducibile ai fini della formazione dell’imponibile.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>4.6. La nota si conclude affermando che l’assegno di solidarietà, per le sue caratteristiche, non può essere assimilato nè al trattamento di fine rapporto, nè all’indennità di buonuscita. Il regime fiscale del trattamento dei parlamentari, con particolare riferimento a quello dei Senatori della Repubblica.</em></p> <ol style="text-align: justify;" start="5"> <li><em> Quanto al trattamento fiscale, inizialmente la L. n. 1261 del 1965, art. 5 disponeva che l’indennità parlamentare mensile prevista dall’art. 1 medesima legge, limitatamente ai quattro decimi del suo ammontare e detratti i contributi per la cassa di previdenza dei parlamentari della Repubblica fosse soggetta ad un’imposta unica sostitutiva di quelle di ricchezza mobile, complementare e relative addizionali, con aliquota globale pari al 16%.</em></li> </ol> <p style="text-align: justify;"><em>5.1. L’indennità mensile era poi assoggettata, nei limiti e con le detrazioni di cui al comma 1, ad un’imposta sostitutiva dell’imposta di famiglia per la quota di reddito imponibile al suo ammontare netto, con aliquota forfetaria pari all’8 per cento. L’indennità mensile e la diaria per il rimborso delle spese di soggiorno previste dall’art. 32 erano invece considerate esenti da qualsiasi imposta o tributo dovuti sia allo Stato che ad altri enti o a qualsiasi altro effetto.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>5.2. la L. n. 154 del 1989, art. 2, comma 6-bis, aveva introdotto un regime agevolato, dei c.d. vitalizi dei parlamentari, prevedendone l’assoggettamento ad imposta nella misura ridotta del 60% dell’ammontare percepito, analogamente a quanto previsto dall’art. 47, comma 1, lett. h) TUIR, per le rendite vitalizie.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>5.3. Il menzionato art. 2, comma 6-bis è stato poi abrogato ad opera della L. 24 dicembre 1993, n. 537, art. 14, comma 18, in seguito alla sentenza n. 289/1993 della Consulta che lo aveva ritenuto incostituzionale - sotto il profilo dell’irragionevole parificazione del trattamento fiscale del vitalizio dei parlamentari con quello riconosciuto alla rendita vitalizia, nell’ambito di un giudizio di costituzionalità originato da un’ordinanza emessa dalla Corte costituzionale in relazione ai giudizi di costituzionalità proposti dalla Commissione tributaria di primo grado di Biella e dalla Commissione tributaria di primo grado di Torino ove era in discussione il sistema di tassazione delle pensioni spettanti ai dipendenti pubblici per le quali era previsto un trattamento fiscale più oneroso rispetto a quello introdotto per i vitalizi dei parlamentari.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>5.4. Occorre a questo punto passare all’esame delle disposizioni che all’interno del Testo Unico sull’imposta dei redditi - che andrà considerato tenendo conto della vicenda processuale, come detto all’inizio originata dal decesso del senatore Re. avvenuta il (OMISSIS) , dalla comunicazione dell’accreditamento delle somme liquidate dal Senato in data 22 marzo 1988 e dal ricorso giurisdizionale proposto avverso il silenzio rifiuto sull’istanza di rimborso del 12 maggio 1989 - che hanno specificamente introdotto disposizioni concernenti i trattamenti economici di cui qui si è detto, distinguendo quelle che si occupano delle indennità parlamentari da quelle concernenti i vitalizi e le ulteriori indennità equipollenti corrisposte all’atto della cessazione della carica.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>5.5. Orbene, l’art. 47, lett. g) TUIR nella formulazione vigente ratione temporis - poi divenuto art. 50 - ha previsto espressamente l’assimilazione al reddito da lavoro dipendente delle indennità parlamentari, nonché dei conseguenti assegni vitalizi percepiti in dipendenza della cessazione delle cariche elettive, prevedendo in ispecie: "Sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente: g) le indennità di cui alla L. 31 ottobre 1965, n. 1261, art. 1 e alla L. 13 agosto 1979, n. 384, art. 1 percepite dai membri del Parlamento nazionale e del Parlamento Europeo e le indennità, comunque denominate, percepite per le cariche elettive e per le funzioni di cui agli artt. 114 e 135 Cost. e alla L. 27 dicembre 1985, n. 816 nonché i conseguenti assegni vitalizi percepiti in dipendenza dalla cessazione delle suddette cariche elettive e funzioni e l’assegno del Presidente della Repubblica".</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>5.6. È l’art. 48 bis (divenuto successivamente art. 52) TUIR ad occuparsi, poi, dei redditi assimilati, ancora una volta espressamente richiamando le indennità parlamentari previste ex lege e i vitalizi precisando che concorrono a determinare il reddito solo per la "quota parte che non deriva da fonti riferibili a trattenute effettuate al percettore già assoggettate a ritenute fiscali "- v. art. 48 bis, comma 1, lett. b) Tuir, introdotto dal D.Lgs. 2 settembre 1997, n. 314, art. 4 con effetto dal 1.1.1998 (art. 9) -.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>5.7. Anche nelle disposizioni del TUIR che si occupano del regime di tassazione separata e delle indennità equipollenti all’indennità di fine lavoro si riscontrano espliciti riferimenti ai trattamenti economici spettanti ai parlamentari.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>5.8. L’art. 16, comma 1, lett. a) TUIR - ratione temporis vigente - prevede che l’imposta si applica separatamente al "trattamento di fine rapporto di cui all’art. 2120 c.c. e indennità equipollenti, comunque denominate, commisurate alla durata dei rapporti di lavoro dipendente, compresi quelli contemplati all’art. 47, comma 1, alle lett. a) e g) anche nelle ipotesi di cui all’art. 2122 c.c.; altre indennità e somme percepite una volta tanto in dipendenza della cessazione dei predetti rapporti, comprese l’indennità di preavviso, le somme risultanti dalla capitalizzazione di pensioni e quelle attribuite a fronte dell’obbligo di non concorrenza ai sensi dell’art. 2125 c.c.". Si tratta di una disposizione che, dunque, si occupa non solo dei c.d. vitalizi spettanti ai parlamentari - in relazione al richiamo all’art. 47, lett. g - ma anche a tutte le indennità percepite una volta tanto in dipendenza della cessazione dalla carica elettiva parlamentare.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>5.9. L’art. 17 TUIR ha chiarito in termini generali l’imponibilità del trattamento di fine rapporto e delle altre indennità equipollenti, comunque denominate, commisurate alla durata dei rapporti di lavoro dipendente di cui all’art. 16, comma 1, lett. a.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>5.10. In particolare, la parte finale del citato D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 17 entrato in vigore l’1.1.1988 - v. art. 136 D.P.R., cit. - ha previsto, in ossequio alla sentenza n. 178 del 1986 della Corte Cost. (su cui infra), che "Per la indennità di buonuscita corrisposta ai pubblici dipendenti dal Fondo di previdenza dell’Ente nazionale di previdenza ed assistenza per i dipendenti statali, l’ammontare netto è computato previa detrazione di una somma pari alla percentuale di tale indennità corrispondente al rapporto, alla data del collocamento a riposo, tra il contributo del 2,50 per cento posto a carico del dipendente e l’aliquota complessiva del contributo previdenziale obbligatorio".</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>5.11. La disposizione in commento è stata poi modificata dal D.L. 14 marzo 1988, n. 70, art. 4, comma 3-ter conv. nella L. n. 154 del 1986 con effetto dal 17 luglio 1986 - ed in vigore fino al 13 maggio 1988 - nel senso di prevedere che "L’ammontare netto delle indennità equipollenti al trattamento di fine rapporto, comunque denominate, alla cui formazione concorrono contributi previdenziali posti a carico dei lavoratori dipendenti e assimilati, è computato previa detrazione di una somma pari alla percentuale di tali indennità corrispondente al rapporto, alla data del collocamento a riposo o alla data in cui è maturato il diritto alla percezione, fra l’aliquota del contributo previdenziale posto a carico dei lavoratori dipendenti e assimilati e l’aliquota complessiva del contributo stesso versato all’ente, cassa o fondo di previdenza". Tale ultima disposizione è stata quindi traslata nell’art. 19, comma 2 bis TUIR in atto vigente.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>5.12. Mette conto ricordare, altresì, l’art. 17, comma 2 TUIR, nel testo originario, prevedeva l’imponibilità delle altre indennità indicata all’art. 16, comma 1, lett. a) anche se commisurate alla durata del rapporto di lavoro e anche se corrisposte da soggetti diversi dal datore di lavoro per il loro ammontare netto complessivo.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>5.13. Non va infine sottaciuta la successiva scelta del legislatore di sopprimere i regimi fiscali particolari concernenti le indennità percepite dai membri del Parlamento e gli assegni vitalizi ai medesimi riconosciuti - v. L. n. 724 del 1994, art. 26, comma 1, lett. a) e b) in esito alla quale sono state abrogate le disposizioni legislative incompatibili con quelle di cui al comma 1 e, in particolare, l’art. 48, comma 6 TUIR, il quale stabiliva che "Le indennità indicate all’art. 47, comma 1, lett. g) costituiscono reddito nella misura del 70 per cento del loro ammontare al netto dei contributi previdenziali", e la L. 27 dicembre 1985, n. 816, art. 19 che estendeva tale trattamento alle indennità degli amministratori locali.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>Il valore dei regolamenti parlamentari.</em></p> <ol style="text-align: justify;" start="6"> <li><em> La rilevanza ai fini del decidere dei contenuti del Regolamento istitutivo del Fondo impone qualche brevissima precisazione in ordine al valore giuridico del detto regolamento. 6.1. Sul punto è sufficiente rammentare che i regolamenti parlamentari sono fonti dell’ordinamento giuridico generale, di rango primario. Sono tali tanto i c.d. regolamenti maggiori, adottati da ciascuna Camera ai sensi dell’art. 64 Cost., che quelli minori, cosiddetti di diritto parlamentare amministrativo, approvati dall’Ufficio di Presidenza della Camera o dal Consiglio di Presidenza del Senato.</em></li> </ol> <p style="text-align: justify;"><em>6.2. Usando l’espressione di Corte Cost. n. 120/2014, tali regolamenti "sono fonti dell’ordinamento generale della Repubblica, produttive di norme sottoposte agli ordinari canoni interpretativi, alla luce dei principi e delle disposizioni costituzionali, che ne delimitano la sfera di competenza".</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>6.3. Anche la Corte edu, nella sentenza Savino c. Italia del 28 aprile 2009, ha qualificato i regolamenti parlamentari come "legge" ai sensi dell’art. 6, par. 1 CEDU. 6.4. Nella materia delle indennità parlamentari si fronteggiano, dunque, l’art. 69 Cost. che fissa il principio in base al quale "I membri del Parlamento ricevono un’indennità stabilita dalla legge" e la disciplina regolamentare che, sotto la copertura dell’art. 64 Cost.. ha previsto il c.d. vitalizio e il contributo di solidarietà (indennità di reinserimento se riscossa dall’ex senatore) al momento della cessazione della carica.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>6.5. Quando esiste la fonte normativa il giudice eventualmente chiamato ad applicarla dovrà procedere all’esegesi della stessa secondo i canoni ordinari, fra i quali rientra quello dell’interpretazione costituzionalmente orientata che, pur non disconoscendo in alcun modo le prerogative costituzionali attribuite dalla Costituzione alle Camere - Corte Cost. n. 154/1985 -, tenga in considerazione eventuali valori costituzionali coinvolti - arg. da Corte Cost. n. 120 del 2014, Corte Cost. n. 379 del 1996, Corte Cost. n. 120/2016-.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>6.6. Peraltro, la specificità della materia e la sua riferibilità ad organi costituzionali impongono di considerare lo specifico contenuto degli atti normativi che vengono volta a volta in rilievo, atteggiandosi il ruolo del giudice in maniera tale da dovere tenere in considerazione le prerogative riconosciute all’organo costituzionale. In questa prospettiva Corte Cost. n. 9/1959 aveva del resto già chiarito che compete a ciascuna Camera l’interpretazione e la garanzia dell’osservanza delle previsioni contenute nei regolamenti, pure laddove a questi ultimi il testo costituzionale espressamente rinvii. In tale occasione si affermò che ai fini della interpretazione di una norma "posta dalla Camera nel suo regolamento, è da ritenersi decisivo l’apprezzamento della Camera" stessa.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>Le questioni da risolvere.</em></p> <ol style="text-align: justify;" start="7"> <li><em> Secondo le ricorrenti il contributo di solidarietà non è tassabile in quanto indennità equipollente al trattamento di fine rapporto, dovendosi, appunto, applicare la parte finale dell’art. 17 TUIR, comma 1 poi divenuta parte finale dell’art. 19 TUIR, comma 2 bis.</em></li> </ol> <p style="text-align: justify;"><em>7.1. La tesi non è fondata.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.2. Va premesso che la sussumibilità dell’indennità di reinserimento/contributo di solidarietà nell’alveo delle indennità equipollenti alle quali si riferiscono espressamente tanto l’art. 17, comma 1, che l’art. 19, comma 2 bis TUIR nel testo attualmente vigente risulta essere circostanza che non può essere contestata: si tratta, all’evidenza, di una provvidenza che si matura per effetto della cessazione della carica parlamentare e che, come chiarisce in modo inequivocabile il ricordato Regolamento, i Senatori direttamente o gli altri beneficiari hanno pieno diritto a ricevere al momento della cessazione della carica attraverso l’erogazione proveniente da un fondo le cui finalità previdenziali sono espressamente previste da tale fonte regolamentare sopra rammentata.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.3. L’indennità/contributo di solidarietà è dunque una provvidenza di natura sicuramente previdenziale che si atteggia in modo diverso rispetto al vitalizio, in quanto, non solo è corrisposta una tantum, ma è alimentata in via esclusiva da contributi che vengono prelevati direttamente dall’indennità lorda riservata al senatore durante il mandato e che, quanto alla quota prelevata in forma di contribuzione, costituiscono onere deducibile rispetto all’indennità parlamentare soggetta a tassazione, come risulta dalla nota del Senato alla quale ha fatto riferimento la Commissione tributaria centrale.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.4. Così ricostruito il quadro normativo di riferimento, deve quindi convenirsi che il contributo di solidarietà rientra tra le indennità equipollenti soggette a tassazione.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.5. Il punto è solo quello di stabilire se a tale indennità si applichi o meno la parte finale dell’art. 17 TUIR ratione temporis vigente - poi divenuto art. 19, comma 2 bis, parte finale-.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.6. Ed a tale quesito va data risposta negativa, sulla scorta dei seguenti argomenti di natura testuale e sistematica.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.7. La tesi che esclude la tassabilità del contributo di solidarietà fatta propria dalle ricorrenti trae la sua fonte di giustificazione nella già ricordata sentenza n. 178/1986 della Corte costituzionale e nella disciplina normativa che costituisce di essa gemmazione.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.8. Con tale pronunzia ultima la Corte, chiamata a verificare la costituzionalità del sistema di tassazione applicato alle indennità di fine rapporto erogate dall’ENPAS ai dipendenti statali alimentate tanto con contributi del dipendente che dello Stato, ha ritenuto irrazionale l’assoggettamento a tassazione anche di quella parte dell’indennità di buonuscita percepita in relazione ai contributi versati dal dipendente, dovendo il legislatore commisurare il carico fiscale in modo da colpire effettive manifestazioni di quella capacità.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.9. Ora, secondo la Corte costituzionale, "lo Stato, verrebbe a colpire col tributo un esborso da se stesso effettuato (ma con incidenza diretta sul pubblico dipendente a seguito della rivalsa), trascurando anche la circostanza che le somme versate sono affidate alla esclusiva ed autonoma gestione di un apposito ente con relativi redditi ed incrementi, dei quali nessun meccanismo assicura i favorevoli riflessi sul soggetto inciso al momento della percezione della indennità di liquidazione". La Corte costituzionale ha quindi ritenuto illogico e arbitrario profilare l’indennità di buonuscita come reddito quanto alla contribuzione gravante sul dipendente aggiungendo, in via incidentale, il convincimento che tale considerazione "priva di fondamento il rilievo che il vizio impositivo potrebbe essere superato dalla circostanza che non è prevista alcuna tassazione nè al momento del versamento dei contributi (che, come si è detto, viene effettuato direttamente dallo Stato all’E.N.P.A.S., in esecuzione di una obbligazione ex lege, sia pure con diritto a rivalsa) nè in quello della percezione dell’indennità".</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.10. In tale pronunzia la Corte costituzionale è intervenuta riferendosi, però, al caso, diverso da quello in esame, in cui l’indennità di buonuscita era composta dalla concorrente contribuzione del dipendente e del datore di lavoro, ed è pervenuta alla conclusione che in tale evenienza l’assoggettabilità a tassazione della parte dell’indennità derivante dal versamento del contributo del dipendente costituiva violazione del canone di cui all’art. 53 Cost. - v. sent. ult. cit. -.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.11. Ritengono, dunque, queste Sezioni Unite che l’ambito di intervento di quella decisione sia limitato alle varie ipotesi di buonuscita di dipendenti pubblici composta da doppia contribuzione.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.12. Di ciò vi è conferma dalla stessa giurisprudenza della Corte costituzionale successiva (Corte Cost. n. 400/1987, Corte Cost. n. 877/1988, Corte Cost. n. 513/1990) ed in particolare nella sentenza Corte Cost. n. 42/1992, nella quale la Corte, chiamata ad estendere i principi della sentenza n. 178/1986 rispetto all’ipotesi di contributi previdenziali versati da un dipendente per il riscatto di anzianità convenzionale ed alla quota di indennità di buonuscita relativa sulla quale era stata applicata l’IRPEF, ha precisato che la sentenza n. 178/1986 aveva inteso preservare "l’esigenza di un trattamento tributario differenziato per quelle indennità formate, oltre che da contributi obbligatori del datore di lavoro, anche da quelli obbligatori del lavoratore..." e che le pronunzie ad essa successive che ne avevano esteso i principi avevano riguardato indennità "... caratterizzate anch’esse dall’essere erogate in base a contributi obbligatoriamente versati dal datore di lavoro e dal lavoratore...".</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.13. La Corte costituzionale, in altri termini, ha proceduto nel tempo a decisamente circoscrivere la portata dei principi espressi dalla sentenza n. 178/1986, applicandoli ad ipotesi che fossero esattamente sovrapponibili, quanto ai presupposti, a quella vicenda scrutinata e riconducendo l’intervento caducatorio alle ipotesi di indennità di buonuscita prevista in favore di diverse categorie di dipendenti pubblici per le quali fosse ineludibilmente presente, a monte, il meccanismo della contribuzione tanto del datore di lavoro che del dipendente.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.14. Del resto, la tendenza a ridurre l’ambito operativo della disciplina positiva oggi prevista dall’art. 19, comma 2 bis, cit., è fatta propria dalla sezione tributaria di questa Corte.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.15. Ed invero, Cass. n. 10584/1997, chiamata a verificare la possibilità di estendere il meccanismo previsto dalla sentenza n. 178/1986 al caso di indennità di buonuscita composta in quota da contributi volontariamente versati dal dipendente per il riscatto di anzianità di servizio, ha escluso che potessero applicarsi al contribuente le modifiche apportate al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 17 dal D.L. n. 70 del 1988, art. 4 convertito in L. n. 154 del 1988, ritenendo che tale disposizione "chiaramente presuppone che ci si trovi di fronte ad una indennità di buonuscita corrisposta per periodi in cui vi è stata una contribuzione parte a carico del datore di lavoro, parte a carico del lavoratore; ed in esecuzione della giurisprudenza della Corte Costituzionale (sent. 7 luglio 1986, n. 178) stabilisce che la non tassabilità venga determinata in base al rapporto, alla data in cui è maturato il diritto alla percezione, fra l’aliquota del contributo previdenziale posto a carico dei lavoratori dipendenti e l’aliquota complessiva del contributo. La disposizione non appare dunque applicabile nelle ipotesi di contribuzione volontaria totalmente a carico del lavoratore.".</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.16. Certo, il precedente di questa Corte appena ricordato riguarda la contribuzione volontaria e non quella obbligatoria nascente dal regolamento del Senato concernente il fondo di solidarietà. Ma tale circostanza non sembra elidere il fatto che la prevista esenzione sia riferita, tanto per la Corte costituzionale che per il legislatore che l’ha recepita, al caso in cui i trattamenti riconosciuti al dipendente fossero alimentati tanto da contribuzioni del dipendente che dal datore di lavoro.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.17. Peraltro, all’interno della tendenza volta a ridurre l’ambito operativo dei principi fissati dalla sentenza n. 178/1986 si colloca anche Corte Cost. n. 25/2000 che, nel ritenere l’ipotesi della tassazione alla quale è soggetta la liquidazione riconosciuta dalla Cassa nazionale del notariato ai notai quale indennità di cessazione dalle funzioni, ha precisato che la fattispecie non è assimilabile a quella riguardante la tassazione dell’indennità di buonuscita per i dipendenti statali prevista dalla L. n. 482 del 1985, art. 2 e art. 4, commi 1 e 4, su cui è intervenuta la sentenza di questa Corte n. 178 del 1986. Anche in tale occasione la Corte ha, appunto, chiarito che: "Quanto, invece, alla disciplina tributaria indifferenziata dettata dal legislatore per tutte le indennità di fine rapporto, con detta sentenza è stata prevista l’esigenza di un trattamento tributario differenziato per quelle indennità formate, oltre che da contributi obbligatori del datore di lavoro, anche da quelli obbligatori del lavoratore.".</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.18. Ed all’interno della ricognizione giurisprudenziale qui esposta particolarmente significativa, per diverse ragioni, risulta essere la più recente sentenza della Corte costituzionale n. 412/2000, relativa alla legittimità costituzionale del regime impositivo previsto per i c.d. vitalizi spettanti ai Consiglieri della Regione Lazio.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.19. Sollecitata a verificare l’estensibilità dei principi affermati dalla sent. n. 178 del 1986 al caso di specie per la parte dei vitalizi corrispondente ai contributi versati dai Consiglieri regionali sul rilievo che essi non avrebbero costituito reddito, la Corte costituzionale ha dichiarato infondata la questione di costituzionalità, rilevando che la quota parte di reddito relativa ai contributi versati dai consiglieri regionali era stata esclusa dal reddito imponibile, in quanto considerato obbligatorio per legge, e dunque non era stata tassata ai fini IRPEF.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.20. In quella circostanza, sottolineata la diversità tra le indennità - vitalizi corrisposti dopo la cessazione dalla carica e collegati a un fondo istituito per la carica elettiva e che traggono origine da contributi versati dai medesimi consiglieri beneficiari, rispetto alle indennità di buonuscita e di fine rapporto quali istituti tipici del lavoro dipendente, la Corte ha valorizzato la circostanza che detti contributi non erano stati sottoposti a tassazione e che gli stessi ben potevano essere considerati reddito costituente indice di capacità retributiva, come tali assoggettati ad IRPEF per concludere che "... di conseguenza, sul piano costituzionale, non vi è alcun vincolo specifico per il legislatore di escludere completamente dalla tassazione IRPEF detti assegni, potendo questi essere considerati reddito, proprio in quanto le somme di origine, corrispondenti ai contributi versati (intesi come obbligatori), non erano state assoggettate ad imposizione".</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.21. E ciò proprio riconoscendo che il legislatore, nell’esercizio della propria discrezionalità, può fissare la base imponibile per i redditi aventi carattere misto assistenziale e previdenziale, e "...può anche determinare esclusioni o limitazioni in ordine a quanto concorre a formare il reddito (...) ma non è tenuto a escludere, in ogni caso, considerati come reddito e indice di capacità contributiva".</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.22. Ora, risulta evidente la rilevanza di tale pronunzia ai fini della presente controversia, se solo si consideri che la Corte costituzionale ha mostrato, per l’un verso, di non ritenere in alcun modo vincolanti i principi espressi dalla sentenza n. 178/1986 rispetto ad un’ipotesi di vitalizio formato esclusivamente da contributi dei consiglieri regionali iscritti al Fondo di previdenza e, per altro verso, di tenere in massima considerazione e valorizzare - a sostegno della legittimità della disciplina fiscale vigente - la circostanza che, a monte, le somme corrispondenti ai contributi versati non fossero imponibili, a differenza del vitalizio, costituente manifestazione di ricchezza tassabile.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.23. A tale stregua, il contributo di solidarietà, pur equipollente al trattamento di fine rapporto - in questo senso anche la circolare dell’Agenzia delle entrate n. 2/1986 - non può dirsi pienamente sovrapponibile all’indennità di buonuscita ed al regime fiscale derivato ai dipendenti pubblici per effetto della sentenza n. 178/1986 e del filone delle pronunzie ad essa successive, non vertendosi in un’ipotesi nella quale vi sia contribuzione "concorrente" fra datore di lavoro - a tale qualifica potendosi assimilare, ai fini fiscali quella del Senato - e lavoratore - recte, senatore -.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.24. La conclusione qui esposta trae, d’altra parte, conferma dalla circostanza che il contributo che alimenta il fondo di cui si è detto non entra a far parte dell’imponibile dell’indennità parlamentare corrisposta ai senatori.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.25. Il che dà agio di comprendere che la mancata tassazione "a monte" delle somme che alimentano il fondo non elide la natura sostanziale di retribuzione differita del contributo di solidarietà, "a valle" versato ai beneficiari alla cessazione del mandato parlamentare, in tal senso dovendosi richiamare quanto già espresso da Corte Cost. n. 412/2000, cit.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.26. In definitiva, l’indennità di reinserimento/contributo di solidarietà ricevuta dal senatore o dagli eredi è sicuro indice di capacità contributiva, generando una ricchezza in favore del beneficiario e dunque costituendo voce tassabile, proprio in quanto le somme di origine, corrispondenti ai contributi trattenuti -in forza del regolamento del Senato già ricordato - dall’indennità parlamentare traggono alimento dall’indennità inerente al mandato senatoriale, non sono assoggettate ad imposizione ed attengono alla carica precedentemente svolta dal senatore, mentre le somme erogate alla cessazione della carica provengono da un fondo costituito all’interno del Senato e sono liquidate dal Presidente del Senato.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.27. L’assoggettamento al sistema degli oneri deducibili al quale provvede il Senato - come precisato nella nota del Senato più volte ricordata - orienta dunque verso l’interpretazione del contributo di solidarietà quale forma del tutto originale e sui generis previdenziale, in questa direzione deponendo anche l’art. 48 bis, comma 1, lett. b) TUIR già ricordato (v. punto 5.6.), nel quale il legislatore ha mostrato in modo esplicito di orientarsi, quanto ai vitalizi spettanti ai parlamentari, verso un orizzonte speculare a quello qui tratteggiato.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.28. Le conclusioni qui raggiunte risultano, peraltro, in piena sintonia con l’interpretazione del Regolamento relativo al Fondo di solidarietà fornite nella nota del Senato inoltrata su richiesta della Commissione tributaria centrale e già ricordata (v., supra, p. 4.5.).</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.29. Conclusione, quest’ultima, che dunque risulta coerente tanto con le guarentigie del regolamento che con l’interpretazione del contributo di solidarietà fornita alla Commissione tributaria centrale dal servizio dalla nota senatoriale sopra ricordata, ponendosi così in linea di continuità con i principi fissati dalla Corte costituzionale (v., p. 6.5. e 6.6.) e con la tendenza legislativa volta a contenere le agevolazioni fiscali in tema di indennità corrisposte in dipendenza di cariche parlamentari manifestatasi con la soppressione dei regimi speciali in materia - cfr. L. n. 724 del 1994, art. 26 cit.-.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.30. Tale soluzione risulta, peraltro, in piena armonia con l’art. 53 Cost. che, secondo i principi giurisprudenziali ribaditi proprio nelle sentenze della Corte costituzionale (qui richiamate ai punti 7.12. 7.13., 7.15., 7.17.), precisano come "l’art. 53 Cost., comma 1, va interpretato nel senso che a situazioni uguali debbono corrispondere uguali regimi impositivi e, correlativamente, a situazioni diverse un trattamento tributario disuguale".</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.31. Ora, verificando la tenuta delle conclusioni appena espresse rispetto al parametro costituzionale, mette conto osservare che la non applicazione al contributo di solidarietà del regime di cui alla parte finale dell’art. 17, comma 1 TUIR si giustifica in relazione alla diversità contenutistica e di disciplina di tale ipotesi di indennità equipollente da quelle disciplinate dalla parte finale della disposizione appena ricordata.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.32. Per altro verso, la soluzione qui affermata si pone in piena linea di continuità con il canone della capacità contributiva previsto dall’art. 53.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.33. Ed invero, giova ricordare che secondo la giurisprudenza costituzionale, il principio espresso dall’art. 53 Cost., in forza del quale "Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva", pur non costituendo un vincolo rigido per il legislatore, non lo esime tuttavia dal rispetto dei limiti di razionalità e coerenza. E proprio considerando che tale parametro costituisce espressione particolare del principio di uguaglianza e di ragionevolezza di cui all’art. 3 Cost., la Corte costituzionale non ha mancato di ricordare che, se "la Costituzione non impone affatto una tassazione fiscale uniforme, con criteri assolutamente identici e proporzionali per tutte le tipologie di imposizione tributaria, (essa esige comunque) un indefettibile raccordo con la capacità contributiva..." (Corte Cost. n. 111/1997; in senso conforme, Corte Cost. n. 116/2013 e n. 341/2000; Corte Cost. n. 142/2014).</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.34. Ora, ritenendo di perseguire la ricerca di soluzioni compatibili con i principi costituzionali - cfr. Corte Cost. n. 823 del 1988, Corte Cost., sentt. nn. 370 del 1988 e 495 del 1993, nonché Corte Cost. n. 82/1995 - queste Sezioni Unite sono dell’avviso che la soluzione qui prospettata dimostra la piena ragionevolezza del regime fiscale previsto per il contributo di solidarietà di cui si è detto, attuando il vincolo di solidarietà fra tutti i consociati che il legislatore è tenuto a garantire, come risulta avere fatto nel caso di specie.</em></p> <p style="text-align: justify;"><em>7.35. Alla luce di tali considerazioni, deve quindi affermarsi che all’istituto "indennità di reinserimento/contributo di solidarietà" vada applicato il regime di tassazione separata alla stregua del combinato disposto di cui all’art. 16 e art. 17, comma 1 TUIR vigenti ratione temporis, non applicandosi il meccanismo di cui all’art. 17, comma 1, u.p. TUIR poi refluito nell’art. 19, comma 2 bis TUIR -.</em></p> <ol start="8"> <li style="text-align: justify;"><em> Va dunque fissato il seguente principio di diritto:L’indennità di reinserimento (o contributo di solidarietà) erogato ai Senatori al momento della cessazione dalla carica parlamentare previsto dal Regolamento del Fondo di solidarietà fra gli onorevoli senatori, ovvero corrisposto ai beneficiari designati o agli eredi legittimi in caso di decesso del parlamentare nel corso della legislatura, e gravante sul "Fondo di solidarietà fra gli onorevoli senatori" ha natura di retribuzione differita, è manifestazione di capacità contributiva e va sottoposto a tassazione al momento della sua erogazione secondo la disciplina prevista in tema di tassazione separata previsto dall’art. 17 TUIR.</em></li> <li style="text-align: justify;"><em> Sulla base di tali conclusioni, il motivo proposto dalle ricorrenti non può che essere disatteso, avendo la Commissione tributaria centrale adottato una decisione conforme al principio sopra indicato, anche sotto il profilo della ritenuta applicabilità al contributo di solidarietà liquidato alle eredi del Senatore Re. il regime di tassazione separata - tenuto conto della circostanza che il contributo di solidarietà si è formato nel corso di periodi d’imposta precedenti quello di percezione delle somme e che è dunque necessario evitare il meccanismo della progressività dell’IRPEF - dovendosi soltanto correggere la motivazione della sentenza impugnata nei termini sopra esposti.</em></li> <li style="text-align: justify;"><em> La novità della questione impone la compensazione delle spese del giudizio.</em></li> <li style="text-align: justify;"><em> Poiché il ricorso dichiarato infondato è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013, sussistono i presupposti processuali (a tanto limitandosi la declaratoria di questa Corte: Cass., S.U., 20/02/2020, n. 4315) per dare atto - ai sensi della L. n. 228 del 2012, art. 1, comma 17, che ha aggiunto del Testo Unico di cui al D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater - della sussistenza dell’obbligo di versamento, in capo ai ricorrenti, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello, ove dovuto, per la rispettiva impugnazione.</em></li> </ol>
